Browsing by Subject "konserniavustus"

Erillisyhtiöperiaatteen mukaisesti yhtiötä kohdellaan verotuksessa itsenäisenä tulosyksikkönä ja verovelvollisena riippumatta siitä, kuuluuko yhtiö taloudellisen kokonaisuuden muodostavaan konserniin. Liiketoiminnan harjoittaminen konsernissa voi siksi johtaa ankarampaan kokonaisverorasitukseen kuin silloin, kun samaa liiketoimintaa harjoitetaan yhtenä yhtiönä. Verotuksen neutraliteettitavoitteen ja verovelvollisten yhdenvertaisuuden vuoksi yhtiön kuuluminen konserniin on huomioitava verotuksessa siten, että yhtiöillä on mahdollisuus vapaaseen organisoitumismalliin ilman verotuksellista kustannusta tai muuta haittaa. Suomessa erillisyhtiöperiaatteesta johtuvaan konsernin verotukselliseen epäedullisuuteen on reagoitu konserniavustuksesta verotuksessa annetulla lailla (825/1986, KonsAvL). Konserniavustuksella tarkoitetaan muuna kuin pääomansijoituksena suoritettua avustusta, jota ei elinkeinotulon verottamisesta annetun lain (360/1968) mukaan saa vähentää tulosta. Konserniavustuksen tuloksentasausvaikutus perustuu siihen, että verotuksessa varojensiirto on antajalleen vähennyskelpoista menoa ja saajalleen veronalaista tuloa. Konserniavustusjärjestelmän hyödyntäminen on tarkoin rajattu, ja KonsAvL:n soveltamisalaan kuuluvat ainoastaan sellaiset konsernit, joissa emoyhteisö suoraan tai välillisesti omistaa vähintään yhdeksän kymmenesosaa tytäryhteisön osakepääomasta tai osuuksista. Mikäli KonsAvL:n soveltamisedellytykset täyttyvät, voidaan konserniavustus antaa emo- ja tytäryhteisön välillä kumpaankin suuntaan sekä tytäryhteisöltä emoyhteisön toiselle tytäryhteisölle. Konserniavustus on voimakkaan kirjanpitosidonnainen vero-oikeudellinen mekanismi, jonka yhteisöoikeudellisiin edellytyksiin ei ole otettu kantaa säännöstasolla. Taloudelliselta luonteeltaan emoyhteisöltä tytäryhteisölle annettu konserniavustus sisältää vastikkeettoman pääomasijoituksen piirteitä. Muunsuuntainen konserniavustus rinnastuu käytännössä osingonjakoon. Konserniavustuksen vähennyskelpoisuuden edellytyksenä on, että avustus kirjataan tulosvaikutteisena eränä antajan ja saajan kirjanpitoon. Edelleen KonsAvL vaatii, että varojensiirto on vastikkeeton. Tutkielmassa keskeisenä teemana on konserniavustuksen tulosvaikutteisuuden ja vastikkeettomuuden aiheuttama problematiikka osakeyhtiö- ja kirjanpito-oikeudessa. Muutospaineita konserniavustusjärjestelmään kohdistuu erityisesti kansainvälisten tilinpäätösstandardien sekä osakeyhtiölain (624/2006) varojenjakoa ja varojen käyttöä koskevien säännösten näkökulmasta. Konserniavustusjärjestelmä voitaisiin korvata pelkästään verotuksen tasolla toteutettavalla tuloksentasauksella ilman varojensiirtoa. Nykyiset kirjanpidolliset ja yhteisöoikeudelliset ristiriitatilanteet eliminoituisivat. Konserniavustusjärjestelmän etuna on kuitenkin sen tarjoama mahdollisuus ketterään, nopeaan ja verotehokkaaseen varojensiirtoon konsernin sisällä.

Euroopan komissio antoi toukokuussa 2020 Suomelle perustellun lausunnon, jossa komissio totesi Suomen verojärjestelmän olevan ristiriidassa Euroopan unionin sijoittautumisvapauden kanssa. Konserniavustuslain varaan rakennetussa järjestelmässä ulkomaisen tytäryhtiön tappiot eivät olleet vähennyskelpoisia kotimaisen emoyhtiön verotuksessa millään edellytyksillä, sillä konserniyhtiöiden välistä tappiontasausta sääntelevän konserniavustuslain mukaan sekä avustuksen antajan että saajan tulee olla kotimaisia yhtiöitä. Konserniavustuslain mukaisessa järjestelmässä ulkomaisen tytäryhtiön tappiot eivät olleet vähennyskelpoisia edes silloin, jos kyseessä olisi ollut toisessa EU:n jäsenvaltiossa asuvan tytäryhtiön lopulliset tappiot. Lokakuussa 2020 julkaistiin hallituksen esitys (HE 185/2020 vp), jossa esitettiin ulkomaisen tytäryhtiön lopullisten tappioiden vähentämistä koskevan ristiriitaisuuden poistamista säätämällä uusi laki Euroopan talousalueella sijaitsevan tytäryhtiön lopullisen tappion konsernivähennyksestä sekä muuttamalla elinkeinotulon verottamisesta annetun lain yhtiön korkomenojen vähennyskelpoisuutta koskevaa 18 a §:ää. Ehdotetuilla lakimuutoksilla tehtiin mahdolliseksi Euroopan talousalueella sijaitsevan tytäryhtiön lopullisten tappioiden huomioiminen konsernivähennyksenä kotimaisen emoyhtiön verotuksessa. Tutkielman pääasiallinen tarkoitus on tarkastella lopullisia tappioita EU-oikeudellisena käsitteenä sekä tutkia, minkälaisilla muutoksilla ulkomaisen tytäryhtiön lopullisten tappioiden vähennyskelpoisuus toteutettiin kotimaisessa lainsäädännössä. Koska jäsenvaltioiden verolainsäädännöllä on suuri merkitys kansainvälisten konsernien liiketoiminnalle ja konsernivähennystä koskeva laki on vasta äskettäin otettu osaksi kotimaista verolainsäädäntöä, on tutkielman aihe sekä merkittävä että ajankohtainen. Euroopan unionin tuomioistuin on lukuisissa ratkaisuissaan ottanut kantaa siihen, mitä pidetään lopullisina tappioina ja milloin lopulliset tappiot on otettava huomioon toiseen jäsenvaltioon sijoittautuneen konserniyhtiön verotuksessa. Myös korkein hallinto-oikeus on ottanut kantaa lopullisten tappioiden vähennyskelpoisuuteen kotimaisen lainsäädännön ja unionin tuomioistuimen ratkaisukäytännön perusteella. Tutkielmassa todetaan, että Euroopan unionin tuomioistuimen lopullisia tappioita koskeva ratkaisukäytäntö edellyttää, että jäsenvaltioiden lainsäädännössä lopullisten tappioiden huomioiminen rajat ylittävissä tilanteissa on mahdollista. Kotimaisen lainsäädännön ristiriitaisuus EU:n sijoittautumisvapauden kanssa on edellyttänyt lainsäädännöllisiä muutoksia ja konsernivähennysjärjestelmän luomisella saatettiin kotimainen verojärjestelmä EU-oikeuden mukaiseksi. Konsernivähennysjärjestelmän avulla ristiriitaisuus EU-oikeuden kanssa poistettiin kuitenkin vain vähimmäisehdoin eikä uudistuksella ole ratkaisevaa vaikutusta kansainvälisten konsernien toimintaan. Tästä johtuen tulevaisuudessa tarvitaan kokonaisvaltaisempi konserniverotusta koskeva uudistus, joka palvelee kansainvälisten konsernien ja EU:n tarkoitusta paremmin.

Konserniavustus on puhtaasti vero-oikeudellinen instrumentti, josta säännellään omassa erityislaissaan, laissa konserniavustuksesta verotuksessa (21.11.1986/825). Laki asettaa konserniavustukselle tiettyjä vero-oikeudellisia edellytyksiä, jotka tekevät avustuksen yhtiöoikeudellisesta tulkinnasta haastavaa. Keskeisimpinä vero-oikeudellisina edellytyksinä voidaan mainita konserniavustuksen vastikkeettomuus, kirjanpitosidonnaisuus ja tulosvaikutteisuus. Sen sijaan osakeyhtiölaissa (21.7.2006/624 ”OYL”) ei ole säännöksiä konserniavustuksesta, minkä vuoksi sen suhde esimerkiksi varojenjakoa ja vähemmistösuojaa koskeviin OYL:n säännöksiin oli pitkään oikeudellisesti epäselvä. Kaivattua tulkinta-apua toi korkeimman oikeuden ratkaisu KKO 2015:105. Ratkaisun perusteella konserniavustuksen yhtiöoikeudellista hyväksyttävyyttä arvioitaessa on kiinnitettävä huomiota OYL 13 luvun varojenjakosäännöksiin ja ennen kaikkea OYL 13 luvun 1 §:n 3 momenttiin. Lainkohdan mukaan muu liiketapahtuma, joka vähentää yhtiön varoja tai lisää sen velkoja ilman liiketaloudellista perustetta, on laitonta varojenjakoa. Siten konserniavustuksen yhtiöoikeudellista hyväksyttävyyttä arvioitaessa keskeinen merkitys on sillä, onko konserniavustuksella ollut hyväksyttävä liiketaloudellinen peruste. Hyväksyttävän liiketaloudellisen perusteen puuttuessa on toimea pääsääntöisesti tulkittava laittomana varojenjakona, jolloin konserniavustuksesta päättämiseen osallistuneiden hallituksen jäsenten yhtiöoikeudellinen korvaus-vastuu voi realisoitua. Tutkielmassa selvitetään, milloin hallituksen jäsenelle voi syntyä yhtiöoikeudellinen vahingonkorvausvastuu konserniavustuspäätöksestä, mitkä tekijät vaikuttavat mahdolliseen korvausvastuuseen ja miten korvausvastuu toteutetaan. Lisäksi tutkielmassa selvitetään, milloin konserniavustusta on pidettävä yhtiöoikeudellisesti hyväksyttävänä, ja ennen kaikkea, milloin konserniavustuspäätöksellä on hyväksyttävä liiketaloudellinen peruste. Tutkielmassa selvitetyn perusteella voidaan tiivistäen todeta, että yhtiön hallituksen jäsenten yhtiöoikeudellisen vahingonkorvausvastuun realisoituminen konserniavustustilanteissa lienee poikkeuksellista. Ensinnäkin yhtiöoikeudellinen vahingonkorvausjärjestelmä asettaa jo itsessään korvausvastuun syntymiselle lukuisia edellytyksiä, joiden kaikkien on toteuduttava yhtäaikaisesti, jotta hallituksen jäsenten korvausvastuu voisi realisoitua. Toiseksi vaikuttaa siltä, että konserniavustuksen hyväksyttävää liiketaloudellista perustetta tulkitaan suhteellisen laveasti, jolloin hallituksen jäsenen yhtiöoikeudellinen korvausvastuukaan ei pääsääntöisesti voi realisoitua. Lisäksi laittomasta varojenjaosta seuraa sekä OYL 13 luvun 4 §:n mukainen palautusvelvollisuus, että toimen sitomattomuudesta johtuva palautusvelvollisuus, jotka rajoittavat tehokkaasti konserniavustuspäätöksestä mahdollisesti aiheutuneen vahingon määrää.