Browsing by Subject "tuloverotus"

Tutkimuksen kohteena kiinteän toimipaikan käsite tulo- ja arvonlisäverotuksessa. Tarkoituksenani on selvittää, mitä tuo käsite kummassakin verolajissa tarkoittaa, ja millaisia vaikutuksia se tuo yritykselle. Tutkimuksen on määrä vastata kysymyksiin tulo- ja arvonlisäverotuksen kiinteän toimipaikan eroista ja yhtäläisyyksistä. Tavoitteena on kartoittaa eritoten arvonlisäverotuksen kiinteän toimipaikan jokseenkin tuloverotuksen käsitteeseen sekoittunut sisältö. Näin ollen pyrin käsittelemään tutkimuskohdetta painottaen arvonlisäverotuksen näkökulmaa. Kiinteän toimipaikan käsite ei ole yhtenevä tulo- ja arvonlisäverotuksessa, vaikka niissä on aineellisesti paljon samaa. Määritelmät ovat peräisin eri oikeuslähteistä. Arvonlisäverotuksessa ensisijainen oikeuslähde on EU-lainsäädäntö. Tuloverotuksessa taas korostuu verosopimusoikeus. Sovellettavana ovat eri verolajien järjestelmät, jotka käyttäytyvät valtion verotusoikeuteen ja yritysten verovelvollisuuteen nähden eri tavalla. Arvonlisäverotuksessa tavoitteena on kanavoida vero kuluttajan kannettavaksi. Laaja vähennysjärjestelmä turvaa kilpailun neutraalisuutta ja piilevän veron syntymistä. Tuloverotuksessa tavoitteena on verottaa yrityksen tuloa. Olennaisena osana kansainvälisen kaupan tuloverotusta on tuottojen ja tappioiden kohdistaminen oikeaan maahan. Molempiin verolajeihin liittyy veron kertaantumisen ja nollaverotuksen estäminen. Sekä tulo- että arvonlisäverotuksessa kiinteän toimipaikan määritelmät ovat laveita, mistä aiheutuu haastavia rajanvetotilanteita. Verosopimusoikeudesta peräisin olevan kiinteän toimipaikan osalta OECD:n tulkintaohjeet ovat saavuttaneet tärkeän aseman. Tulkintaohjeet sisältävät yksityiskohtaista arviointia kiinteän toimipaikan muodostumisesta. Arvonlisäverotuksen tulkintatilanteisiin ei saada vastauksia vastaavasta tulkintakannanotosta. Arvonlisäverotuksen kiinteän toimipaikan määritelmä on perujaan EUT:n oikeuskäytännöstä, minkä vuoksi EUT:n ratkaisujen painoarvo on arvonlisäverotuksen osalta erityisen tärkeä tulkinta-apu. Tuloverotuksessa kiinteä toimipaikka voi muodostua kolmen erilaisen perusteen pohjalta: liikepaikan, rakennustoiminnan aikarajan ylittymisen tai epäitsenäisen edustajan. Kuhunkin muodostumisperusteeseen kuuluvat omat edellytyksensä. Arvonlisäverotuksessa kiinteän toimipaikan muodostumisperusteita on vain yksi. Tuloverotuksessa liiketoiminnan harjoittaminen sisältyy kuhunkin kiinteän toimipaikan muodostumisperusteeseen, eikä valmisteleva ja avustava toiminta muodosta kiinteää toimipaikkaa. Arvonlisäverotuksessa kiinteä toimipaikkaa koskeva kysymys ratkaistaan erikseen suhteessa siihen, harjoittaako kiinteä toimipaikka minkäänlaista liiketoimintaa. Myyntiin osallistuminen on arvonlisäverotuksessa siten kiinteästä toimipaikasta erillinen kysymys, joka kuitenkin kulkee käsi kädessä kiinteän toimipaikan vaikutusten kanssa. Yhteistä on, ettei puhtaasti avustava ja valmisteleva toiminta kummassakaan verolajissa muodosta yritykselle verovelvollisuutta. Kiinteän toimipaikan ydintehtävänä on toimia valtioiden välistä verotusoikeutta jakavana elementtinä. Tuloverotuksessa kiinteä toimipaikka antaa valtiolle suoraan verotusoikeuden, kun arvonlisäverotuksessa verotusoikeutta jaetaan myyntimaasäännöksillä, joiden liittymäkohdat ovat liiketoiminnan kotipaikka ja kiinteä toimipaikka. Kiinteä toimipaikka luo yrityksille rekisteröitymisvelvollisuuksia. Tuloverotuksessa kysymys on työnantajarekisteröinnistä ja arvonlisäverotuksessa rekisteröinnistä arvonlisäverovelvollisten rekisteriin, mikäli kiinteä toimipaikka myös harjoittaa Suomessa verollista myyntiä. Myyntiin osallistuva kiinteä toimipaikka ei arvonlisäverotuksessa voi soveltaa myyntiinsä käännettyä verovelvollisuutta taikka saada ulkomaalaispalautuksia. Toisaalta ALV:n kiinteän toimipaikan mukana yritys saa hyväkseen vähäisen liiketoiminnan verohuojennukset.

Tiivistelmä - Referat – Abstract Tutkielmassa käsitellään kryptoprotokollapohjaisten täysin virtuaalisten internetyritysten yhtiöoikeudellista luonnetta ja kansainvälistä verotusta voimassaolevien vero-oikeuden normien sekä erityisesti OECD:n BEPS-hankkeen yhteydessä 14.10.2020 julkaiseman digiyhtiöitä koskevan tuoreen nexus-sääntöehdotuksen pohjalta. Digitalisaatio tarjoaa yrityksille uusia tapoja harjoittaa liiketoimintaa. Internet mahdollistaa automaattisten palveluiden sekä tuotteiden myymisen asiakkaille ja data on noussut keskeiseen asemaan yritysten arvon luojana. Datan omistajuus on keskittynyt jättimäisille digiyhtiöille ja niiden vaikutus kaikkiin yhteiskunnan osa-alueisiin on kasvava. Kryptot ovat digitalisaation seuraava taso, jonka avulla toimijoiden taloudellista toimintaa voidaan järjestää uudella hajautetulla tavalla täysin virtuaalisesti. Niiden myötä digitaalisten palveluiden avulla luotu arvo voidaan jakaa tasapuolisemmin järjestelmään osallistuneiden tahojen kesken ja perinteinen omistajuuden tunne saadaan palautettua. Kryptot edustavat siis uutta yhtiöoikeudellista muotoa harjoittaa liiketoimintaa. Digitalisaatio on luonut haasteensa kansainväliselle vero-oikeudelle. Erityisen haastavaksi on muodostunut se, että voimassaolevat kansainväliset veronormit eivät riittävällä tavalla pysty tavoittamaan digitaalisen talouden perusteella syntynyttä arvonnousua rajat ylittävässä liiketoiminnassa. Tämä on väistämättä nostanut esiin sen kysymyksen, että miten valtioiden välinen oikeudenmukainen verotusoikeuksien jakautuminen voidaan toteuttaa digitalisoituneessa maailmassa, jossa kiinteitä toimipaikkoja ei välttämättä muodostu. Kryptoprotokollan avulla toteutettua liiketoimintaan luo entisestään painetta kansainvälisten vero-oikeuden normien muuttamiselle, sillä toiminta tapahtuu täysin verkossa ilman minkäänlaista fyysistä yhteyttä valtioihin. Näin ollen tulevaisuuden internetyritykset välttävät täysin fyysisten yhteyksien muodostumisen, mikä asettaa todellisen haasteen kansainvälisen vero-oikeuden periaatteeseen, jonka mukaan verotus tapahtuu siellä, missä arvo syntyy. Edellä mainituista lähtökohdista tutkimuksessa asetetaan kaksi tutkimuskysymystä, joiden perusteella pyritään ensinnäkin selvittämään, missä määrin nykyisten yhtiöoikeudelliset normit ja teoriat onnistuvat tavoittamaan kryptoprotokollan avulla harjoitettavan täysin virtuaalisen liiketoiminnan ja voidaanko tätä toimintaa pitää esimerkiksi elinkeinoverolain mukaisena liiketoimintana. Toisella tutkimuskysymyksellä havainnoidaan sitä, voidaanko nykyisten kansainvälisten vero-oikeuden normien avulla verottaa täysin verkossa toimivaa liiketoimintaa ja toisaalta selvitetään OECD:n ehdottaman uuden nexus-sääntöehdotuksen soveltumista internetyhtiön liiketulojen verottamiseen rajat ylittävissä tilanteissa. Toisaalta tutkimuksessa nostetaan esiin haasteita, joita täysin verkossa harjoitettu liiketoiminta voi aiheuttaa sekä yhtiöoikeudelle että kansainväliselle vero-oikeudelle, kun sijoittautumistarvetta mihinkään valtioon ei ole olemassa. Tutkielman näkökulma on lainopillinen, mutta molempien tutkimuskysymysten tarkastelu edellyttää myös de lege ferenda -tyyppistä sekä veropoliittista pohdintaa. Tutkielmassa päädytään lopputulokseen, jonka mukaan voimassaoleva yhtiöoikeudellinen sääntely ei kykene tunnistamaan kryptoprotokollan avulla organisoitua taloudellista toimintaa itsenäisen oikeushenkilön toiminnaksi, jonka perusteella niiden operointi tapahtuu täysin yhtiöoikeudellisen sääntelykehikon ulkopuolella. Tulos johtaa siihen, että myöskään kansainvälisen vero-oikeuden voimassaolevat normit tai ehdotettu uusi nexus-sääntö eivät sovellut niiden verottamiseen, vaikka ehdotettu uusi nexus-sääntö tarjoaa ainakin teoreettisen mahdollisuuden siihen. Tutkielmassa esitetään kuitenkin väite, että olemassa olevien kryptoprotokollalle perustuvien internetyhtiöiden toiminta on de facto verrattavissa modernien osakeyhtiöiden toimintaan, jolloin valtioiden veropoliittisessa intressissä tulisi olla myös niiden verottaminen. Mitä pidemmälle kryptoprotokollien avulla harjoitettu liiketoiminta kehittyy, on se etulyöntiasemassa moderneihin osakeyhtiöiden nähden, kun sen liiketulot ovat verottomia. Vero-oikeudessa vallitsevan neutraalisuuden periaatteen tai valtioiden veropohjan rapautumisen estämisen kannalta tätä ei voida pitää toivottuna tilanteena. Näin ollen kryptoprotokollia koskevaa sääntelyä tulisi edelleen kehittää ja teknologian potentiaali tulisi huomioida nykyistä kokonaisvaltaisemmin.

Tässä maisterintutkielmassa tarkastellaan verotusmenettelystä annetun lain (1558/1995, muutettuna lailla 1142/2021) uutta 31 §:ää (HE 188/2021 vp), jonka mukaista siirtohinnoitteluoikaisusäännöstä sovelletaan 1.1.2022 tai sen jälkeen alkavalta verovuodelta toimitettavassa verotuksessa. Tutkielmassa käytetään lainopin menetelmää selvitettäessä uudistuksen tavoitteita sekä tehtyjen lainsäädäntöratkaisuiden sisäistä systematiikkaa ja tulkintaa. Tutkielmassa myös analysoidaan säännöksen asemaa osana kotimaista lainsäädäntöä sekä lyhyesti myös kansainvälistä verosopimusoikeutta ja EU-vero-oikeutta. Lakiuudistuksen tavoitteena on ollut korostaa markkinaehtoperiaatteen asemaa siirtohinnoittelussa, täsmentää markkinaehtoperiaatteen käytännön soveltamistilanteessa tehtävän siirtohinnoitteluanalyysin sisältöä ja rakennetta sekä tuoda kotimainen siirtohinnoitteluoikaisusäännös lähemmäksi OECD:n siirtohinnoitteluohjeiden koko laajuutta. Käytännössä siirtohinnoitteluoikaisun soveltaminen perustuu jatkossa OECD:n vuoden 2017 siirtohinnoitteluohjeissa omaksuttuun rakenteeseen, jossa ensin tunnistetaan kaupalliset ja taloudelliset suhteet sekä niihin olennaisesti vaikuttavat taloudelliset erityispiirteet, joiden perusteella määritetään etuyhteysliiketoimi sen tosiasiallisen sisällön mukaisena. Tämän jälkeen poikkeuksellisessa tilanteessa uuden kompetenssinormin nojalla Verohallinto voi tarvittaessa sivuuttaa liiketoimen verotuksessa ja korvata sen toisella. Viimeksi mainittu merkitsee nimenomaista oikeustilan muutosta, kun ratkaisuista KHO 2014:119 ja KHO 2020:35 ilmenevä niin kutsuttu uudelleenluonnehdinnan kielto näyttää väistyvän kotimaisessa siirtohinnoittelussa.

Joukkorahoitus on vaihtoehtoinen rahoitusmuoto, jossa yksityishenkilöt, yhteisöt tai yritykset keräävät varoja suurelta joukolta ihmisiä, tyypillisesti internetin välityksellä. Se tarjoaa rahoitusta erilaisiin projekteihin, kuten startup-yritysten toimintaan, sosiaalisiin hankkeisiin, taiteellisiin tuotantoihin tai keksintöihin. Joukkorahoitus mahdollistaa rahoituksen keräämisen perinteisten rahoituslaitosten ulkopuolella ja voi olla joko palkkio-, laina- tai osakepohjaista. Tämä rahoitusmuoto on kasvattanut suosiotaan globaalisti tarjoten uusia mahdollisuuksia sekä rahoittajille että rahoituksen hakijoille. Lainamuotoiseen joukkorahoitushankkeeseen sijoittaminen sisältää aina riskin siitä, että lainapääoma menetetään osittain tai kokonaan. Tutkielman tavoitteena on selvittää voidaanko lainamuotoisessa joukkorahoituksessa välitetty tappiollinen laina vähentää yksityishenkilön tuloverotuksessa tuloverolain mukaisena luovutustappioon rinnastettavana tappiona ja jos voidaan, mitä edellytyksiä tappion vähennyskelpoisuudella on. Tutkielma sisältää niin velvoite-, arvopaperi- ja vero-oikeudellisia ulottuvuuksia, vaikka fundamentaalisesti tutkimuksen kohde onkin vero-oikeudellinen. Tutkielma käsittelee kuitenkin rahoitusmarkkinoiden kokonaisuuteen kuuluvaa joukkorahoitusta sekä velkakirjan luonnetta oikeudellisena instrumenttina. Tämän johdosta tutkielmassa on syytä perehtyä myös velvoite- ja arvopaperimarkkinaoikeudelliseen kontekstiin. Tutkimuskysymystä tarkastellaan erityisesti tuloverolain sekä relevantin oikeuskäytännön ja Verohallinnon ohjeistuksen kautta. Tuloverolain mukaan luovutustappioon rinnastetaan sellainen arvopaperin arvonmenetys, jota voidaan konkurssin tai muun siihen verrattavan syyn vuoksi pitää lopullisena. Laki asettaa siis joukkorahoituksessa välitetylle lainalle kaksi edellytystä: joukkorahoituksessa välitetyn lainan tulee olla tuloverolain mukainen arvopaperi ja sen tulee olla lopullinen. Tuloverolaissa tai sen esitöissä ei kuitenkaan määritellä arvopaperin merkityssisältöä, joten tutkielmassa tarkastellaan myös arvopaperin määritelmää ja erityisesti kysymystä siitä, mitä on tuloverolain kontekstissa pidettävä arvopaperina. Tutkielman päätteeksi voidaan todeta, että lainamuotoisessa joukkorahoituksessa välitetyt tappiolliset lainat ovat tietyin edellytyksin vähennettävissä luovutustappioon rinnastettuina tappioina yksityishenkilön verotuksessa. Vähennyskelpoisuuden määrittää lopulta lainan oikeudellinen luonne. Mikäli joukkorahoituksessa välitetty laina täyttää juoksevan velkakirjan tunnusmerkistön ja sen arvonvähentyminen on tosiasiallisesti lopullinen, on kyseinen luottotappio vähennettävissä sijoittajana toimineen yksityishenkilön tuloverotuksessa. Lisäksi vähennyskelpoisuudelta edellytetään, että verovelvollisen verovuonna luovuttaman omaisuuden yhteenlasketut luovutushinnat ja yhteenlasketut hankintamenot ylittävät laissa säädetyn raja-arvon.

Tutkimuskysymys koskee yksityisoikeuden merkitystä verotuksellisen arvioinnin pohjana ja verotuksen ulkopuolista todellisuutta jäsentävänä verotuksen kohteena. Oikeustieteellinen kirjallisuus ja tutkimukset yksityisoikeuden ja vero-oikeuden välisestä suhteesta lähestyvät tutkimuskysymystä useista eri näkökoh-dista käsin. Kotimainen oikeustieteellinen tutkimus on 1960–luvulta lähtien pyrkinyt selvittämään sitä, kuinka oikeudenalojen välistä suhdetta tulisi tarkastella ja missä konkreettisissa lainsoveltamistilanteissa tulkintaongelmat tyypillisesti esiintyvät. Pyrkimyksenä on ollut kehittää yleisiä lainalaisuuksia yksityi-soikeudellisten käsitteiden ja näille annettavien merkitysten käyttämiselle vero-oikeudessa, sillä lainsäädäntöön ei sisälly normia, joka määrittelisi näiden välisen suhteen luonteen. Erilaiset tulkintateoriat yksityisoikeudellisten oikeustoimien ja käsitteiden merkityksestä vero-oikeudessa hallitsivat vero-oikeudellista tutkimusta aina tähän päivään saakka. Eurooppalaisesta oikeustieteellisestä tutkimuksesta on olemassa esimerkkejä siitä, kuinka oikeudellista ongelmaa on lähestytty perinteisen formaaliskäsitteellisen yhteyden tarkastelun lisäksi oikeudenalojen syvempien yhteyksien kautta. Tarkastelun kohteeksi on käsitteiden aineellisoikeudellisten määritelmien yhtenäisyyden sijaan otettu käsitteen merkityssisällön yhtenevyys yksityisoikeudellisten ja vero-oikeudellisten periaatteiden, tavoitteiden ja arvojen tasolla. Näillä yksityisoikeudellisten ja vero-oikeudellisten periaatteiden yhteensovittamismalleilla on pyritty luomaan systematiikkaa konkreettisiin yksityisoikeuden ja vero-oikeuden leikkauspisteisiin liittyviin tulkintatilanteisiin ja –ongelmiin. Oikeustieteellinen keskustelu oikeudenalojen välisestä vuorovaikutussuhteesta näyttää kuitenkin, erityisesti kotimaisessa tutkimuksessa, rajautuvan pitkälti käsitteiden merkityssisällön määrittelyyn eri oikeudenalojen välillä, jolloin esitetyt teoriamallit eivät ratkaise kaikkia yksityisoikeuden ja vero-oikeuden rajapintaan liittyviä ongelmia. Rajapinnan ongelmatilanteissa ei kuitenkaan ole kyse yksityisoikeudellisen käsitteen vaan yksityisoikeudellisen oikeustoimen ja vero-oikeuden suhteesta. Siinä, mikä on yksityisoikeuden merkitys verotuksellisen arvioinnin pohjana ja todellisuutta jäsentävänä verotuksen kohteena, on viime kädessä kyse diagnostiikkatason ongelmasta, joka jäsentää relevanttien oikeudellisten ilmiöiden, instituutioiden ja rakenteiden muodostamaa kenttää. Tuloverojärjestelmän näkökulmasta on mahdollista esittää, että vero-oikeudelliset oikeusvaikutukset määräytyvät siviilioikeudellisen vaikutuksen kautta, mikä tarkoittaa, että vero-oikeudellisen oikeustosiseikaston perustana on yksityisoikeudellinen oikeustosiseikasto ja oikeusvaikutukset. Niiden tunnistaminen edellyttää järjestelmään kuuluvien yksityisoikeudellisen oikeussuhdeanalyysin ja sen puitteissa varallisuusoikeudellisen oikeustoimen analyysin tekemistä. Kun verojärjestelmää tarkastellaan yhdessä yksityisoikeudellisen analyysin tuottaman kuvan pohjalta, on mahdollista tunnistaa tapauksen oikea oikeustoimityyppi, sen relevantit ehdot ja se, mitkä ovat oikeustoimityypin vero-oikeudelliset seuraamukset.