Browsing by Author "Jokinen, Tiia-Maria"

Tutkielma tarkastelee verotustappioiden kohtelua vastavirtasulautumisessa. Vastavirtasulautuminen on absorptiosulautumisen erityismuoto. Tavanomaisinta on määritellä vastavirtasulautuminen sulautumiseksi, jossa emoyhtiö sulautuu tytäryhtiöön. Kyseessä on siten tytäryhtiösulautumisen käänteinen muoto. Toisin kuin tytäryhtiösulautumisesta, vastavirtasulautumisesta ei kuitenkaan ole säännöksiä Suomen osakeyhtiölaissa. Vastavirtasulautumisen määritelmä lepää näin ollen täysin oikeuskirjallisuuden ja -käytännön varassa. Tutkielman tarkastellessa verotustappioiden kohtelua vastavirtasulautumisessa nousevat myös sulautumista koskevat vero-oikeudelliset säännökset keskeiseen rooliin yhtiöoikeudellisten säännösten rinnalla. OYL 16:2:ssa määritellään osakeyhtiöoikeudellinen sulautuminen ja EVL 52 a §:ssä vero-oikeudellinen sulautuminen. Vastavirtasulautumisen on täytettävä näissä säädetyt edellytykset, sillä kyseiset edellytykset täyttämätön sulautuminen verotetaan purkautumisena. Tutkielma tarkastelee ensinnäkin verotustappioiden siirtymistä vastavirtasulautumisessa. Tappioiden siirtymistä sulautumisessa koskeva säännös on TVL 123.2 §, jonka mukaan vastaanottavan yhtiön, sen osakkeenomistajien tai näiden yhdessä on tullut omistaa vähintään puolet sulautuvan yhtiön osakkeita tappiovuoden alusta lukien. Kyseinen säännös sisältää omistusaikaa ja -osuutta koskevat edellytykset. Vastavirtasulautumisen kannalta kyseisen pykälän omitusedellytys on päinvastainen, koska vastavirtasulautumisessa omistajayhtiö eli emoyhtiö sulautuu omistettuun yhtiöön eli tytäryhtiöön. Katson kuitenkin tutkielmassa esitettyjen esimerkkien avulla, että TVL 123.2 §:n sisältämä omistusedellytys voi täyttyä vastavirtasulautumisessa ja tappiot voivat siirtyä sulautuvalta emoyhtiöltä vastaanottavalle tytäryhtiölle. Tämä edellyttää kuitenkin joko jonkinnäköistä ristiinomistusasetelmaa emoyhtiön ja tytäryhtiön välillä tai sitä, että emoyhtiöllä ja tytäryhtiöllä on yhteisiä osakkeenomistajia. Toiseksi tutkielma tarkastelee verotustappioiden käyttöoikeuden säilyttämistä vastaanottavassa yhtiössä. Verotustappioiden siirtymisessä on TVL 123.2 §:n omistusedellytyksen lisäksi myös toinen osa, joka koskee siirtyneiden tappioiden käyttöoikeutta vastaanottavassa yhtiössä. TVL 122.1 §:n ensimmäisen virkkeen mukaan yhteisön tappiota ei vähennetä, jos tappiovuoden aikana tai sen jälkeen yli puolet sen osakkeista tai osuuksista on muun saannon kuin perinnön tai testamentin vuoksi vaihtanut omistajaa tai yli puolet sen jäsenistä vaihtunut. Siirtyneen tappion vähentäminen vastaanottavassa yhtiössä voi estyä sen vuoksi, että vastaanottavassa yhtiössä tapahtuu sulautumisen johdosta TVL 122.1 §:ssä tarkoitettu omistajanvaihdos. Lisäksi kyseinen omistajanvaihdos aiheuttaa vastaanottavan yhtiön omien verotuksessa vahvistettujen tappioiden käyttöoikeuden menettämisen. Tutkielmassa katsotulla tavalla myös vastavirtasulautuminen voi aiheuttaa omistajanvaihdoksen TVL 122.2 §:ssä tarkoitetun omistajanvaihdoksen. Tappioiden käyttöoikeus voidaan kuitenkin vastavirtasulautumisessa säilyttää, mikäli omistajanvaihdosta ei tapahdu. Tuloverolain 122.3 §:n mukaan Verohallinto voi kuitenkin erityisistä myöntää poikkeusluvan tappion vähentämiseen TVL 122.1 §:ssä tarkoitetusta omistajanvaihdoksesta huolimatta. Myös vastavirtasulautumisen aiheuttamaan omistajanvaihdokseen on mahdollista saada poikkeuslupa. Tutkielmassa tarkastellaan lisäksi vastavirtasulautumisen verotehokkuutta verotustappioiden siirtymisen ja säilyttämisen kannalta verrattuna tytäryhtiöyhtiösulautumiseen sekä toisaalta emoyhtiön purkautumiseen. Purkautuminen ei tutkielmassa esitetyllä tavalla ole verotehokas ratkaisu, mutta punninta tytäryhtiö- ja vastavirtasulautumisen välillä riippuu kulloinkin vallitsevista olosuhteista tutkielmassa esitetyllä tavalla; toisinaan vastavirtasulautuminen on verotustappioiden kannalta tarkoituksenmukaisempi sulautumistapa ja toisinaan tilanne on päinvastainen.